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审计独立性因素分析及对策研究

2008-11-25 10:49 来源:中华财会网  
我国的注册会计师由于行业起步晚,其民间审计的特点的独立性还存在着很大的,其独立性既受到了会计师事务所以及注册会计师内部因素的,也受到宏观环境以及证券市场等外部因素的影响,本文在了这些因素后,提出了几条具体办法,主要针对前面提出的问题提出自己的解决思路,以期望借着新准则执行的东风对以后的注册会计师执业实务和有所帮助。

  2007年,我国施行新的准则和独立审计准则,这对注册会计行业的是一大机会,我国的注册会计师由于行业起步晚,其民间审计的特点的独立性还存在着很大的,其独立性既受到了会计事务所以及注册会计师内部因素的,也受到宏观环境以及证券市场等外部因素的影响,本文在了这些因素后,提出了几条具体办法,主要针对前面提出的问题提出自己的解决思路,以期望借着新准则执行的东风对以后的注册会计师执业实务和有所帮助。

  一、影响注册会计审计独立性会计事务所及注册会计师内部因素

  (一)会计事务所方面的影响

  1.审计委托关系。民间审计是所有权与经营权相分离的产物。如果说所有者和经营者形成第一委托代理关系的话,那么所有者与注册会计师构成第二委托代理关系。注册会计师和经营者共同处于代理人的位置,因而容易产生共谋。除有共谋的可能之外,我国的审计委托关系还存在失衡。根据我国的审计准则,审计业务的委托人是股份公司股东大会或有限责任公司董事会,但实际上存在两种情况:一是我国公司法人治理结构不健全,使得财产经营者取代了财产所有者,审计实际委托人变为公司董事会甚至管理者;二是我国上市公司内部人控制现象严重。我国上市公司前五大股东的股权集中度的均值为58.9%,远高于国际平均水平。另一项表明,我国每家上市公司平均拥有外部董事仅3.2人,平均内部人控制度为67%,内部人控制度超过50%的占样本总数的78%。这些足以证明,我国上市公司存在着严重的内部人控制现象,经营者事实上集公司决策权、管理权、监督权于一身,使选聘制度失去意义。

  另外,我国现行的民间审计收费制度是由会计事务所直接向被审计单位收取审计费,从而导致会计事务所在经济上缺乏独立性,对被审计单位形成经济依赖。从自身经济利益考虑,会计事务所与注册会计师完全可能为上市公司提供其所需要的报告。

  2.非审计服务对独立性的影响。提供审计服务一直都是注册会计师的主要业务,竞争也最为激烈,可是近几年该服务的边际利润和所占收入的比例却不断下滑。与此形成鲜明对比的是,会计事务所从非审计服务中取得的收入和利润却不断提高,这就使会计事务所乐于接受和提供非审计服务。当非审计服务所取得的收入超过一定限度以后,人们就会认为注册会计师更注重非审计服务,外界的相关利益者会担心会计事务所为了获得提供非审计服务的机会而忽略甚至是纵容被审计单位管理当局在会计报表中的错误与舞弊。因此审计独立性受到了损害。

  3.审计市场和会计事务所规模方面的影响。我国审计市场的现状是供大于求,审计市场处于买方市场,因此,作为供应方的注册会计师之间的竞争非常激烈。特别是规模较小、资金不雄厚的会计事务所,经济上对客户的依赖性更大,在面临生存的竞争压力时,为了争取客户很容易被客户的管理当局收买,致使其难以独立、客观、公正地发表审计意见。

  (二)注册会计师方面的影响

  随着审计任期的延长,注册会计师与被审计单位的沟通不断增多,关系越来越密切,从而可能为了避免审计意见对被审计单位产生不利影响而放弃应坚持的原则。另外,从我国现在注册会计师的行业内部来看,注册会计师对会计审计知识的掌握比较充分,而对其他知识比较缺乏,由于缺乏一些专业知识,注册会计师在审计过程中就不得不依赖被审计单位的指导和协助,这种依赖必然会削弱审计人员的独立性

  注册会计师同样是一个理性经济个体只要是理性经济个体,就必定要使其个人效用达到最大。注册会计师作为一个理性经济个体,也必然要使其个人利益达到最大。要实现此“目标”,通常要考虑两个方面的问题:一是个人财富最大化,亦即对个人产生的未来现金流人现值量最大化;二是与未来的现金流人现值量相关的风险最小化。许多文章在分析审计独立性缺失的原因时,将注册会计师风险意识欠缺作为一个主要原因;但从经济学角度来看,每一次审计都是注册会计师在充分权衡了其个人收益与风险之后做出的选择。

  我国颁布的《注册会计师职业道德基本准则》中并未规定注册会计师必需强制执行的执业最低标准,在执业的过程中是否遵守职业道德全凭注册会计师个人的自觉行为,当注册会计师面临诱惑时,很难再按职业道德的标准要求自己了。

  (三)我国的审计市场还是一个竞争性的市场

  在美国,审计行业被认为具备典型的垄断或寡头垄断的特征,但在我国,不管从行业集中程度来看,还是从收费水平、人均劳动生产率和利润率来看,审计市场还是一个竞争性的市场。能提供有偿审计服务的事务所很多,但接受审计服务的客户相对稳定,因而出现“低价揽客行为”和“削价竞争行为”等非正常情况。“低价揽客行为”是审计人员在初次审计聘约签订时愿以低于初次审计成本的审计收费获取审计聘约的初次签订权,以期望取得客户的长期合同,而初次审计少收的审计费用将在以后的业务中得到补偿。“削价竞争行为”是事务所之间为了争夺客户而进行削减收费价格的无序价格竞争。这两种行为都可能导致审计人员独立性的丧失,审计人员有可能屈从于客户的压力,出具不实的审计报告。

  我国的注册会计师不能自行执业,审计服务由会计事务所与被审计单位之间直接进行。现在事务所已基本完成脱钩改制工作,成为独立核算、自负盈亏的中介组织,但事务所的格局呈现小、散、乱的局面,许多小事务所还处于生存阶段,承接业务时必需考虑成本与效益问题。审计收费是注册会计师生存的重要来源,也是导致会计事务所竞争的突出问题。一方面事务所通过竞争可以为客户提供最好的服务,另一方面竞争又使事务所以降低审计收费来取得审计业务,因为低收入比没有收入强。由于审计市场是供方市场,使打折已成为行业内公开的秘密。过低的收费影响到审计程序执行完善和审计工作底稿的质量,使注册会计师无法收取到充分的审计证据支持其所发表的审计意见。

  二、影响注册会计审计独立性的外部环境因素

  (一)宏观环境因素

  1.证券市场和政府方面的影响。

  我国证券市场的不完善致使市场对高质量审计服务比较轻视。现在我国的证券市场仍处于初期发展阶段,投机成分很浓,缺乏对高独立性审计服务的需求。新股发行和定价方式使一级市场的证券需求远远大于供给,使得本应关心上市公司财务信息质量的公众股股东无暇关心是谁提供了审计服务。因而上市公司没有聘请“独立性高”的事务所的压力,反而需要“独立性低”的审计服务。不少股民认为只要买到发行的新股就会有高额报酬,至于该公司有没有真正达到发行新股的条件、在审计中被出具什么类型的审计报告等并不重要,这就相对降低了审计风险。对已经上市的公司而言由于股权集中,非流通股占绝对优势,往往是国有股和法人股掌握着控制权。在这种情况下,公众股股东不可能成为长期投资者,因而上市公司管理者缺乏对高质量审计服务的需求。由此可见,在我国现阶段,会计事务所缺乏保持独立性的内在动机。

  由于我国公司发行新股的成本较低,而取得上市资格就意味着拥有几乎无偿向公众筹资的机会,因此地方政府会为所属的争取这种宝贵的资格。在这种环境下,与注册会计师进行博弈的不单是企业还有政府,加上注册会计师的作用更多的是在宏观上规范市场秩序,在短期内不能给当地政府带来更多的就业机会和经济效益,所以在政府看来不能与上市公司相提并论,有的政府可能通过一些渠道授意会计事务所或注册会计师在进行审计和验资的过程中提出有利于企业的意见。

  2.企业方面的影响。

  经营者的权力过大与现行审计的委托制度损害注册会计师的独立性。从理论上讲,在财产所有权与经营权分离的公司制企业中,经营管理者对公司进行经营,注册会计师是接受股东的委托对经营者责任的履行情况进行监督,通过审计报告将信息提供给委托者。但现在我国上市公司治理结构不完善,公司股权高度集中“一股独大”,来自于发起人或控股股东的经营管理者将公司的决策权、管理权、监督权集于一身,有三分之一的公司总经理本人就是董事长或董事会重要成员,股东大会形同虚设,尽管聘用、更换会计事务所在形式上由股东大会决定,但实质上与大股东决定并区别,经营管理者由被审计人变成了审计委托人,并决定着审计者的聘用、审计费用的多少等事项,会计事务所明显处于被动地位,在激烈的市场竞争中迁就上市公司,坚持独立客观的立场带来的未来的收益具有很大的不确定性,共谋受到查处和责令赔偿损失的概率很小,会计事务在与上市公司之间的审计关系中处于从属地位,严重损害注册会计师的独立性

  3.监督机制和法规方面的影响。

  外部质量控制机制方面,中国注册会计师协会是财政部下属的行政部门,由于其行政事务繁多且专职人员不足,因而很难对我国现在的四千多家会计事务所审计质量进行全面检查和控制。内部质量控制机制方面,我国已颁布了独立审计准则和质量控制基本准则。但是,从现在从业人员的素质和会计事务所的构成及总体的执业环境来看,仅仅通过行业自律很难达到预期效果。

  根据《刑法》的规定,中介机构提供虚假的证明文件,需达到“情节严重”才构成犯罪,但何为“情节严重”法律没有做出规定,这就为量刑的过程提供了一定的缓解空间,也为有效执行设置了一定的障碍。各民事处罚的方式也是对会计事务所的处罚重于对个人的处罚,即使案情十分严重、作假手段十分恶劣,也没有对主要当事人进行刑事处罚。在现行制度下,造假被发现的几率很小,从收益与风险相比的巨大差异来看,注册会计师有赌博的心态,因此造假也就成为情理之中的事情了。

  (二)信息不对称是注册会计独立性缺失的另一外部原因

  分工和专业化的不断发展,及产生的知识分工使绝大多数市场上交易双方的信日益不对称,加之审计业务的高度专业性,外界很难评判注册会计师在审计工作中是否保持了应有的独立性。较小的外界压力使得注册会计师在执业时易于受到利益的诱惑,丧失应有的独立性

上市公司内部控制信息披露的现状分析

 企业节税应从规范财务管理入手

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关键词:审计   独立性   会计   事务所   

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