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未来财务会计和财务报告的模式:论会计信息的可靠性与相关性

2008-11-27 11:55 来源:财会论文网  

  Wallman把FASB第5号概念公告所确定的四条确认标准,一项一项地分别予以考虑,同时把相关性列为必不可少的有用属性,建立了他所说的分为五个层面的彩色报告模式。

  1.在第1层面中,相关性、可靠性、可定义性和可计量性都符合要求。相当于财务报表的内容,可称之为核心信息层。

  2.在第2层面中,相关性、可计量性和可定义性均符合标准, 但可靠性有些问题,如“自创商誉”当作资产来计量就属于这一情况。

  3.在第3层面中,相关性与可计量性符合要求, 但可定义性和可靠性有问题,如“顾客满意程度”的计量,既不符合要素的定义,又比较不可靠。

  4.在第4层面中,其他标准皆符合要求,但不符合可定义性, 如关于风险的计量。

  5.在第5层面中,除相关性外,其他标准均有问题, 如一个企业的“持续经营价值”和“知识产权资本”的计量。

  我们认为:

  第一,Wallman 的彩色模式同当前的财务报告(财务报表和其他财务报告)并无原则上的区别。在其他财务报告中披露的信息并不要求符合确认的全部标准。

  第二,把相关性放在首位,甚至作为唯一不可缺少的质量属性,而可以牺牲可靠性,是否偏离了财务会计信息的本质要求?

  四、AICPA 的《论改进企业报告》——有关财务报表的评价和主要的改进建议

  1994年,AICPA发表了Jenkins Committee的报告(《论改进企业报告——着眼于用户》)。这份报告通过调查,对财务报表写了两段话可以称为是结论性的评价:

  1.“本委员会研究指出,财务报表是捕捉并组织财务信息的一种卓越的模式。财务报表所包含的信息处于一种有组织的形式,它可以分析存在于数据中一系列广泛的趋势和结果。这一系列趋势和关系提供市场所许可和发展中的机遇、风险、成本、生产能力、盈利能力、流动性等若干项目。没有使用者建议财务报表应当予以放弃,而由一个基本不同的组织财务信息的手段来取代它。”

  2.“本委员会研究肯定了财务报表的重要性。财务报表一般提供使用者主要的信息。这些信息在很大程度上影响使用者的决策。没有证据表明:使用者认为,这些信息不相关或由于其他原因放弃财务报表的分析”。

  因此,Jenkins Committee 是在肯定现行财务报表和其他财务报告的基础上提出改进建议,改进的建议有四个方面。第一,改进企业报告中的信息类型;第二,改进财务报表;第三,改进审计在企业报告中的作用;第四,推动改革的必要措施。

  我们认为:

  第一,AICPA 所建议的企业报告的综合模型包括了财务信息与非财务信息,甚至以后者为主,这种报告实际上等于企业经济活动的全面报告,这样做①是否符合效益大于成本的需要;②是否属于财务会计的范围,财务会计是否力不从心?或者说已超出了财务会计的对象和职责?③综合报告主要承担者似乎不应是会计部门而应是企业领导,并需组织各个职能部门共同协作来完成。

  第二,关于财务报表的改革建议最有新意的是改革财务报表的结构,不论资产负债表、收益表或现金流量表都划分为核心业务和非核心业务两部分。这样做,必能向用户提供有用的,可比的信息。例如,核心信息可以更准确地了解企业的经营业绩、财务状况和现金流动信息,但重新调整归类的工作量是否过大,成本是否过高?归根到底还是一个效益与成本的关系问题。

  五、几点看法:

  1.作为一个经济信息系统,财务会计和财务报告总是要随着经济环境的变化而变化,随着用户需要的改变而改变的。这就是说,静止的观点,停止不前的观点不符合事物发展的规律。市场经济是动态经济,财务会计和财务报告也应当是动态的。财务会计60年来的历史也说明了这一点。

  2.AICPA的Jenkins委员会的报告说明,它所调查的财务报表用户,没有用户认为现在的财务报表应当抛弃。而Wallman的建议, 似乎要抛弃传统的财务报告模式。实际上,他的彩色模式的核心层面也还是传统的财务报表的结构,除第5层面外,其他层面则是其他财务报告内容的分解。至于AICPA的《改进企业报告》的建议,则比较积极稳妥,具有较大的可行性。

  3.对传统财务会计和财务报告的评价,历来有着不同看法。意见分歧的实质是如何评价历史信息的有用性,也是对于会计信息质量的两个主要特征即可靠性与相关性谁更重要的争论。

  毫无疑问,会计信息的使用者总是要求既有可靠性,又有相关性。但两者有时会矛盾,这时,我们怎样取舍?美国FASB在第2 号概念公告中的回答是模棱两可的。当前美国会计界则倾向于优先考虑相关性, Wallman把相关性等同于有用性,把会计信息的这一特征,当作压倒其他会计信息质量的前提。他提出的彩色报告模式中第2层面可以牺牲可靠性,第4层面只要相关性,其他信息质量都可以不考虑,可以说他是把相关性作为至高无上的信息质量。

  4.我们也承认相关性是极端重要的信息质量属性。正如,FASB 第2号概念公告第100 段所说:“不相关的信息为取得它而耗费的精力等于白费。”但我们首先应从总体上来考察传统的财务报告,特别是它的核心部分——财务报表的结构和内容,要肯定财务报表所传输的基本信息,对绝大多数的用户是相关的(历史和现实都充分证明)。如果财务报表不具备这种基本有用性,它早已被淘汰,早已被其他信息的传递手段所取代了。正是在这个意义上,我们肯定相关性——对绝大多数用户具有不同程度的决策有用性——是财务报表的基本属性,是财务报表有用性的前提。因此,就现在的财务报告来说,在总体上,不存在有无相关性的问题,但存在着有些具有相关性项目没有在报表中被确认,而有些并不具备相关性的项目需要从报表内删除或从其他财务报告中删减,而并未删减等问题。至于可靠性则不然,所有表内确认或表外披露的信息都要考虑是否可以证实,是否如实反映,是否充分地、公允地表述。在这个意义上,可靠性应当最受报表编制者和准则制定机构的关注。同样,我们引用FASB第2号概念公告110段的话:“散发不可靠的,有引起误导可能的信息,从长远来看,对一切利害关系人都不利。”第107 段还说,“如果信息可以核实,可以确信它反映了意欲反映的内容,并在选择报告内容上也无偏向……好像老老实实的好学生才能考得高分。”

  可靠性包括完整性,即充分披露,可靠性的全部内容应包括可核实、如实反映、公允和充分披露。

  1994年美国证券管理者理事会(COSRA )发表的“美国充分和公允披露框架”曾强调指出:“在一个自由市场中,有效的资本分配需要向那些提供资本的人们充分而公允地披露。这种帮助是保护投资人的保证。因此,它促进投资人的信任和市场的流动与有效。”1997 年6 月,COSRA发表了一系列“独立审计师监证的原则”, 重申了它支持充分和公允地披露上市公司的信息。1998年3月的《Accountiong Horizons 》刊登了美国证券交易委员会主席约瑟·利维特(Arther Loviti )在1997年的一次讲话,题目是“高质量会计准则的重要性”。利维特认为,为了保护投资人和资本市场,为了防止误导或不完整的财务报告,在美国建立了充分和公允披露的制度。良好的财务报告是由高质量的准则来保证的,什么是高质量的准则?这种准则:
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